Deducibilità dei costi "eccessivi" o "antieconomici"

Dott. Alessio Pistone | 18/05/2013

Oltre ai disorientamenti e incertezze, relativi all’inquadramento generale del concetto di inerenza e la ripartizione del relativo onere della prova molteplici sono le difficoltà che si incontrano nella prassi, quando si tratta del concreto accertamento di tale requisito dei costi. Molto spesso, infatti, quelli che sono indizi che possono servire a dimostrare l’estraneità del costo alla sfera professionale o imprenditoriale, o, più in generale, precludere la deduzione di un costo, vengono erroneamente trasformati in caratteri, connotati e contenuti dell’inerenza, con effetti assolutamente abnormi, sia concettualmente che operativamente. Non deve infatti mai perdersi di vista quello che è l’oggetto dell’accertamento: può escludersi la deduzione (o detrazione IVA) solo se il costo è erogazione di ricchezza, solo cioè se, in termini economici, esso è consumo, se esso è illecito (e quindi la deduzione è vietata), se esso è abusivo, oppure, e ovviamente, se il costo è fittizio. Dalla confusione di questi diversi piani nasce, come primo corollario abnorme che andiamo ad esaminare, la nozione di pretesa c.d. inerenza quantitativa, ovvero la pretesa preclusione della deduzione di costi eccessivi o antieconomici, in quanto non inerenti alla fisiologia della impresa.
Quando un costo eccessivo (rispetto alla ritenuta normalità) non è deducibile?
Il problema si pone, ovviamente, nelle ipotesi in cui il divieto non sia sancito da norme espresse (come per esempio quelle che impongono la valutazione a valori normali nelle ipotesi di transfer pricing). La risposta va individuata in modo lucido e netto: l’eccessività di un costo può essere un indizio del fatto che: (spesso) il costo è finto; (abbastanza spesso) che il costo è vero ma strumentale al risparmio, e può essere abusivo; il costo risponde a finalità personali.
Nel primo caso (costo possibilmente finto), si tratta di distinguere tra l’ipotesi di fatto dell’imprenditore malaccorto e quella dell’imprenditore fraudolento. Un costo abnorme, magari associato a prove sulla retrocessione del pagamento o non effettività dello stesso, consente certamente di disonoscerne la deduzione. Ma l’inerenza non c’entra nulla: il problema dell’inerenza si pone solo per i costi veri, quelli finti non si deducono per una ragione ben più solida: che essi non ci sono.
Nel secondo caso (costo possibilmente abusivo), si tratta di si tratta di distinguere, ancora, tra un imprenditore malaccorto, un imprenditore che agisce per allocare ricchezza tra più società del proprio gruppo, o l’imprenditore che abusa delle regole tributarie, aggirandone lo spirito. Nei primi due casi (errore gestionale o pianificazione di gruppo), salve norme espresse che prevedano la tassazione a valori normali e contrariamente a quel che opina una giurisprudenza del tutto scentrata e disorientata sul concetto di abuso del diritto, la deduzione è del tutto legittima. Se non si abusa delle regole e l’operazione è vera possono darsi solo due casi: o si compiono errori o si risparmiano imposte. Il diritto tributario tassa la ricchezza effettiva e non punisce gli errori imprenditoriali, né impone di pagare più tasse possibili. Se, invece, si abusa delle regole (che vuol dire che si agisce solo per vantaggio fiscale e si viola lo spirito della legge, non basta che si agisca solo per risparmio) la deduzione va disconosciuta. Ma è in gioco l’inerenza qui? Proprio per niente. Il problema dell’elusione o abuso presuppone che la spesa sia inerente. Se non è inerente, il problema dell’abuso manco si pone e non si può porre: la deduzione è già esclusa a monte, perché la spesa è estranea all’impresa. Frammischiare inerenza e abuso, come talvolta fa la giurisprudenza, è una confusione concettuale: è come confondere, nel diritto penale, tra alibi e mancanza di colpa. Se l’imputato non era sulla scena del delitto, non c’è da accertare il suo elemento soggettivo: è estraneo ai fatti. L’inerenza non è un concetto morale o etico: non è inerente ciò che, essendo finalizzato a finalità “extra” imprenditoriali ed essendo “consumo”, non diminuisce l’ammontare della ricchezza prodotta, ma la presuppone. L’abuso corrisponde invece a una logica imprenditoriale sì, ma “malata”, che è cosa completamente diversa. Da tutto ciò il concetto di inerenza quantitativa non ha molto senso.
Nel terzo caso (costo eccessivo perché personale), effettivamente è in gioco una questione di inerenza, ma è un’ ipotesi di scuola, quella in cui un costo sia sostenuto in modo del tutto abnorme per soddisfare la megalomania dell’imprenditore e quindi per una soddisfazione personale. Ne consegue che l’eccessività o antieconomicità di un costo può essere un valido indizio di evasione e abuso, ma che il concetto di inerenza quantitativa non ha molto senso. L’inerenza, intanto, è sempre e solo qualitativa (la correlazione del costo a finalità personali, familiari o comunque “extra”) e, comunque, l’eccessività del costo può essere indizio di non inerenza (qualitativa) del costo solo in casi assolutamente marginali. Di norma, l’eccessività o antieconomicità di un costo prova altro: elusione o fittizietà, che sono cose completamente diverse e distinte dall’inerenza. La precisazione non è importante solo per ragioni di limpidezza concettuale, ma per ragioni assai pratiche: trattandosi di concetti completamente diversi e incompatibili tra loro, essi non sono interscambiabili e gli avvisi che li confondano e li affianchino sono radicalmente nulli e tali sono e devono essere riconosciute anche le sentenze che pretendano di sostituire l’uno (ad esempio, la fittizietà), posto a base dell’avviso, con l’altro (ad esempio il difetto di inerenza), individuato solo in giudizio.