Depenalizzazione omessi versamenti (ad esclusione dei contributi previdenziali)

Dott. Alessio Pistone | 22/10/2015

Entra oggi in vigore la riforma del diritto penale tributario che introduce profonde modifiche normative al DLgs. 74/2000: il Titolo I del DLgs. 158/2015 è, infatti, dedicato alla revisione del sistema sanzionatorio dei reati tributari. Da un lato, viene aggravata la risposta penale per taluni soggetti o per talune condotte; dall’altro, si assiste ad un innalzamento delle soglie di punibilità e all’introduzione di una nuova causa di non punibilità.
A tale proposito, un primo aspetto di grande interesse, anche pratico, è quello riguardante la disciplina intertemporale. Essendo stata modificata la formulazione originaria dell’art. 32 del DLgs. 158/2015 – che ora sancisce la decorrenza dal 1° luglio 2017 per le sole sanzioni amministrative previste al Titolo II del decreto –, le nuove disposizioni penali sono da ritenersi applicabili a partire dalla data odierna. In forza dei principi generali del diritto penale, è, però, necessario distinguere tra le norme che introducono un regime più favorevole al reo (ad esempio, un innalzamento delle soglie di punibilità) e quelle, invece, che introducono nuove fattispecie (come l’omissione del modello “770”) o che aggravano le conseguenze sanzionatorie (prevedendo, ad esempio, una pena detentiva maggiore).
Per queste ultime, vige il principio di irretroattività della legge penale (artt. 25 Cost. e 2 c.p.), per cui esse saranno applicabili solo ai fatti commessi a partire dall’entrata in vigore del provvedimento. Al contrario, per le disposizioni più favorevoli si porranno di volta in volta (in concreto) questioni di possibile retroattività; e, in alcuni casi, è possibile indicare criteri generali in forza dei quali l’azione penale non dovrebbe essere iniziata o proseguita.
Nelle ipotesi di innalzamento delle soglie di punibilità entra certamente in gioco il principio del “favor rei”. Anche se l’esatta qualificazione come vera e propria abrogazione (“abolitio criminis”), che travolgerebbe anche le sentenze già passate in giudicato, o mera successione di leggi, che si applicherebbe solo ai processi in corso o a quelli non ancora avviati, dipende dall’inquadramento penalistico che viene dato alle soglie di punibilità previste in tali norme.
Riguardo ai reati di dichiarazione fraudolenta (artt. 2 e 3 del DLgs. 74/2000), la maggiore ampiezza delle condotte punibili (dichiarazioni anche non annuali, operazioni simulate) fa immaginare una generalizzata irretroattività delle nuove fattispecie, anche se dovranno tenersi in considerazione le interpretazioni giurisprudenziali sui limiti di operatività delle “operazioni simulate”.
Per la dichiarazione infedele (art. 4 del DLgs. 74/2000), le evasioni di imposta superiori a 50.000 euro ma inferiori a 150.000 non saranno più penalmente rilevanti. Analogamente, avrà effetto retroattivo la previsione per cui le rettifiche di costi effettivamente sostenuti, considerati non inerenti o non di competenza, non verranno conteggiati nell’imposta evasa rilevante per la commissione del delitto. Medesimo discorso vale per quelle condotte di omessa dichiarazione (art. 5) in cui l’imposta evasa è superiore ai 30.000 euro ma inferiore alla nuova soglia di 50.000 euro.
Sempre in forza del “favor rei”, saranno al riparo dal “rischio penale” quelle imprese e quei professionisti che, prima dell’entrata in vigore delle nuove norme, hanno omesso di versare ritenute d’acconto per importi superiori ai 50.000 euro, purché inferiori alla nuova soglia di 150.000 euro (art. 10-bis); né avranno conseguenze di natura penale quei contribuenti che non versano l’IVA dovuta per l’anno 2014 se di importo non superiore ai 250.000 euro (art. 10-ter).
Riguardo alla nuova causa di non punibilità a seguito del pagamento del debito tributario, è lo stesso art. 13 del DLgs. 74/2000 a prevedere una decorrenza temporale: non sarà più punibile il contribuente indagato o imputato per il quale non sia ancora iniziato il dibattimento del processo penale e che abbia già estinto il pagamento (anche a rate) del debito tributario. Ove, viceversa, la rateazione sia ancora in corso ovvero sia stata fissata l’udienza dibattimentale, costui potrà chiedere al giudice una proroga di tre o sei mesi per estinguere completamente il suo debito e così beneficiare della causa di non punibilità.
La relazione illustrativa al DLgs. 158/2015 specifica espressamente (anche per la circostanza attenuante di cui all’art. 13-bis del DLgs. 74/2000) che non si è voluto prevedere alcuna norma transitoria per i casi in cui, all’entrata in vigore del decreto in commento, sia ancora pendente il procedimento penale, ma si siano già svolte le formalità di apertura del dibattimento: ciò per non rendere eccessivamente mobile e incerto il termine previsto all’interno delle stesse norme. Fuor di dubbio, invece, che la circostanza aggravante per la creazione di “modelli di evasione fiscale” (art. 13-bis comma 3 del DLgs. 74/2000) sarà applicabile solo ai fatti commessi da oggi in poi.