Esterovestizione solo con un regime fiscale privilegiato

Dott. Alessio Pistone | 15/04/2015

La C.T. Prov. di Milano, con la sentenza n. 2853/2015, è tornata a occuparsi di un caso di presunta esterovestizione, fornendo interessanti spunti sul tema e anche l’occasione per fare il punto dei più recenti arresti della giurisprudenza di legittimità.
Il caso esaminato è quello di una società francese, partecipata integralmente da due srl aventi sede in Milano, che aveva realizzato un complesso immobiliare in una nota località turistica della Francia e poi aveva ceduto le unità immobiliari costruite.
Secondo il Fisco italiano, la sede amministrativa della società doveva considerarsi esistente presso la sede (unica) delle altre due srl controllanti, atteso che qui venivano assunte tutte le decisioni rilevanti ai fini della gestione e amministrazione della società francese. Ciò era stato desunto dalla documentazione extracontabile (fax, e-mail e altri documenti digitali registrati su ps) rinvenuta in sede di accesso sia nelle predette srl che nell’abitazione privata dell’amministratore unico (cittadino italiano) della società francese.
Si ricorda che l’individuazione della sede amministrativa è fondamentale ai fini della contestazione dell’esterovestizione poiché, ai sensi dell’art. 73, comma 3 del TUIR, ai fini delle imposte sui redditi, si considerano residenti le società e gli enti che per la maggior parte del periodo di imposta hanno “la sede legale o la sede dell’amministrazione o l’oggetto principale nel territorio dello Stato”.
A tal proposito, la Suprema Corte, con la sentenza n. 7080/2012, ha stabilito che i criteri indicati dall’art. 73 TUIR sono collegati da una “o” disgiuntiva, così che la sussistenza di uno solo di essi può individuare la residenza fiscale in Italia.
Il riferimento normativo alla sede legale è fondato su elementi economici e di fatto, in quanto lo Stato nel territorio del quale detta sede viene accertata ha interesse a tassare la società che agisce all’interno del suo sistema economico, ma tale criterio presenta evidenti limiti derivanti dalla circostanza che la sede legale può essere fittizia e non coincidere con quella effettiva. Quest’ultima va intesa come il luogo in cui opera il centro direttivo e amministrativo della società, ove avviene il compimento di atti giuridici in nome di essa, con l’abituale presenza degli amministratori, investiti della relativa rappresentanza.
Il secondo criterio, adottato dall’art. 73, è quello della sede dell’amministrazione, per cui una società che abbia sede amministrativa in Italia è soggetta a tassazione world-wide (tassazione su base mondiale), anche se la propria sede legale o il proprio oggetto sociale sono fissati all’estero. Elemento individualizzante è il luogo da cui effettivamente provengono gli impulsi volitivi inerenti l’attività societaria, cioè il luogo in cui si esplicano la direzione e il controllo di detta attività; in particolare, qualora gli amministratori risiedano all’estero, ma svolgano le proprie funzioni a mezzo di procuratori operanti in Italia, si dovrà individuare in Italia il luogo della concreta messa in esecuzione da parte dei predetti procuratori delle direttive a loro impartite e, quindi, la residenza fiscale societaria.
Il criterio dell’oggetto sociale ha natura residuale rispetto a quello della sede e si applica solo se questa, legale o amministrativa, non sia in Italia per la maggior parte del periodo di imposta. Occorre a tal fine fare riferimento a tutti gli atti produttivi e negoziali, nonché ai rapporti economici, che lo stesso ente pone in essere con i terzi. Per individuare il luogo in cui viene a realizzarsi l’oggetto sociale rileva, quindi, non tanto il luogo in cui si trovano i beni principali posseduti dalla società, quanto la circostanza che occorra o meno una presenza in loco per la gestione della attività dell’ente.
La Cassazione, più recentemente, ha stabilito che per esterovestizione si intende la fittizia localizzazione della residenza fiscale di una società all’estero, in particolare in un Paese con un trattamento fiscale più vantaggioso di quello nazionale, allo scopo, ovviamente, di sottrarsi al più gravoso regime nazionale.
Tale fattispecie rientra nel più ampio concetto di abuso del diritto, il cui divieto assurge a principio generale nel diritto tributario europeo. Ai fini della configurazione di un abuso del diritto di stabilimento, è necessario accertare non tanto la sussistenza o meno di ragioni economiche diverse da quelle relative alla convenienza fiscale, bensì se l’operazione posta in essere è meramente artificiosa, in quanto fa riferimento a una forma giuridica che non riproduce una corrispondente e genuina realtà economica (cfr. Cass. n. 2869/2013).
I giudici milanesi, con la pronuncia in oggetto, hanno escluso, innanzitutto, che la Francia abbia un regime fiscale agevolato rispetto a quello italiano, ragion per cui non poteva ritenersi sussistente la volontà di sottrarsi al più gravoso regime nazionale, richiesta ai fini dell’integrazione dell’esterovestizione, secondo i sopra riportati criteri individuati dalla Cassazione.
Inoltre, il collegio lombardo ha escluso che nel caso di specie la sede amministrativa potesse ritenersi sussistente in Italia, atteso che il cantiere per la costruzione del complesso immobiliare era evidentemente in Francia, dove era stata compiuta sia la fase di costruzione che di vendita delle unità immobiliari. Sebbene, poi, qualche documento, come rilevato dal Fisco, fosse partito dall’Italia, non poteva comunque ritenersi svolta nel territorio dello Stato la direzione e il coordinamento della società francese.
Né, peraltro, poteva costituire una presunzione qualificata a favore del Fisco la circostanza che l’amministratore unico della società francese, avendo un interesse, avesse suggerito decisioni di carattere strategico e gestionale, in pratica fatte attuare, tramite le società controllanti, alla società francese, perché su tale falsariga si finirebbe per coinvolgere senza distinzione, anche sotto il profilo delle singole responsabilità, soggetti giuridici diversi, persone fisiche e persone giuridiche, in attività di enti (società) ai quali la legge riconosce un’autonomia gestionale che neppure l’Ufficio aveva disconosciuto e che di fatto risultava comunque praticamente esercitata.
Infine, per i giudici di merito, anche l’oggetto principale dell’attività si trovava in Francia, atteso che in tale Stato erano ubicati gli immobili costruiti e venduti dalla società. Pertanto, nessuno dei criteri legalmente previsti consentiva di ritenere residente la società francese.