Il regime fiscale di tassazione degli utili societari

Dott. Alessio Pistone | 21/05/2015

La categoria dei dividendi comprende, inoltre, gli utili distribuiti nell’ambito del recesso e dell’esclusione del socio, della riduzione del capitale esuberante e della liquidazione, anche concorsuale, della società. L’imposizione dei dividendi in capo al socio è, tuttavia, differente, a seconda che si tratti, in primo luogo, di persona fisica che agisce “privatamente” o come soggetto imprenditore, sebbene le due tipologie di contribuente siano accomunate dal principio di cassa: ai fini della tassazione, rileva, pertanto, il momento dell’effettivo percepimento (principio di cassa), e non quello della mera maturazione, del dividendo. La tassazione dei dividendi varia a seconda delle caratteristiche del percipiente, ovvero se esso è una persona fisica che esercita l’attività imprenditoriale o meno.
Infatti i dividendi percepiti da persone fisiche non imprenditori devono essere assoggettati ad imposizione nella dichiarazione dei redditi, in presenza di specifiche condizioni e secondo particolari modalità, differenziate in base alla qualificazione della partecipazione, al periodo di formazione degli utili ed alla residenza del soggetto che li ha prodotti. La sussistenza del requisito della qualificazione della quota sociale é riscontrabile, sotto il profilo tributario, dall’art. 67 co. 1 lett. c) del TUIR, secondo il quale soddisfano tale condizione le partecipazioni che attribuiscono una delle seguenti facoltà, differenziate a seconda della natura della partecipata:
– società aventi titoli negoziati in mercati regolamentati:
– diritti di voto esercitabili nell’assemblea ordinaria superiori al 2%;
– partecipazione al capitale sociale (oppure al patrimonio) eccedente il 5%;
– società non aventi titoli quotati:
– diritti di voto esercitabili nell’assemblea ordinaria superiori al 20%;
– partecipazione al capitale sociale (ovvero al patrimonio) eccedente il 25%.
La distinzione tra qualificazione o meno della partecipazione è importante perché ad essa corrispondono due diversi regimi di imposizione fiscale del dividendo percepito:
– Partecipazioni qualificate: Se gli utili percepiti derivano da partecipazioni qualificate concorrono alla formazione del reddito imponibile complessivo limitatamente al 49,72% del loro ammontare. Sugli utili non si applica alcuna ritenuta a condizione che sia dichiarata, all’atto della percezione, la presenza dei requisiti di partecipazione qualificata. Di conseguenza gli utili percepiti devono essere indicati nella dichiarazione annuale dei redditi.
– Partecipazioni non qualificate: La società erogante i dividendi applica, al momento della loro corresponsione, una ritenuta del 26% (da luglio 2014) a titolo d’imposta sull’intero ammontare, senza possibilità di opzione per la tassazione ordinaria per il socio percettore.
Per il socio imprenditore la disciplina applicabile ai soggetti imprenditori è differenziata a seconda della qualificazione fiscale del socio:
– imprenditori individuali e società di persone (art. 59 del TUIR): L’art. 59 del TUIR e l’art. 1 co. 1 e 2 del DM 2.4.2008 stabiliscono che i dividendi percepiti da soggetti IRPEF (imprenditori individuali, snc e sas) – analogamente alle persone fisiche non imprenditori detentrici di una partecipazione qualificata – concorrono alla formazione del reddito nella misura del:
– 40,00% se relativi ad utili maturati sino all’esercizio in corso al 31 dicembre 2007;
– 49,72% qualora prodotti successivamente;
– 100%, se derivano dalla partecipazione in una società localizzata in Stati o territori a fiscalità privilegiata.
Gli utili erogati ad imprese individuali e società di persone non sono, pertanto, soggetti a ritenuta alla fonte (circ. Agenzia Entrate n. 26/2004): in altri termini, per tali soggetti che applicano l’art. 59 del TUIR, e non il precedente art. 47 del TUIR, non assume alcuna rilevanza la qualificazione della partecipazione.
– società di capitali (art. 89 del TUIR): L’imposizione dei dividendi percepiti dalle società di capitali e dagli enti commerciali è disciplinata dall’art. 89 co. 2 del TUIR, che prevedel’esclusione degli stessi dal reddito imponibile del socio percipiente, nella misura del 95%, anche qualora la partecipata non risieda nel territorio dello Stato, salvo che sia localizzata in un’area a fiscalità privilegiata. Al ricorrere di quest’ultima ipotesi, il dividendo è, invece, integralmente imponibile. Sotto il profilo contabile, per i soci tenuti alla redazione del bilancio d’esercizio, i principi nazionali OIC 21 e OIC 25 prevedono, nel caso di partecipazione valutata con il metodo del costo, l’imputazione a Conto economico dei dividendi per competenza , (voce C15) “Proventi da partecipazioni, con separata indicazione di quelli relativi ad imprese controllate e collegate”) al sorgere del corrispondente diritto di credito, anche se, poi, la riscossione avverrà in un successivo periodo amministrativo. Da un punto di vista prettamente fiscale, si segnala, tuttavia, che se il dividendo è riscosso nello stesso esercizio di imputazione a Conto economico, va effettuata una variazione in diminuzione – (nel quadro RF di Unico SC) per la quota non imponibile del 95% del provento, salvo che derivi da una partecipazione “black list”, con relativo assoggettamento a tassazione integrale e, quindi, senza alcuna possibilità di rettifica decrementativa – deve essere effettuata nel rigo RF47. Al contrario, se il dividendo, come spesso accade, è riscosso in un successivo periodo fiscale, nel quale diviene dunque imponibile, è necessario anche rilevare le corrispondenti imposte differite ai fini IRES, in misura pari al dividendo moltiplicato per la quota imponibile dello stesso – generalmente 5%, salvo che il provento derivi da una partecipazione “black”, per il quale assume rilevanza il 100% dello stesso – per l’aliquota IRES del 27,50%: è, inoltre, necessario segnalare tale disallineamento civilistico-fiscale nella Nota integrativa al bilancio d’esercizio (art. 27 co. 1 n. 14), c.c. ), salvo che ricorra l’ipotesi di esonero prevista per i soggetti che redigono il rendiconto annuale in forma abbreviata (art. 2435-bis co. 5 c.c. ). Successivamente, a seguito dell’incasso del dividendo, il contribuente procederà ad una variazione in aumento, per un importo pari alla quota imponibile del dividendo, che – nel caso delle società di capitali, come anticipato – è pari al 5%, salvo che provenga da una partecipazione in una società localizzata in uno Stato o territorio a fiscalità privilegiata, che comporta, invece, l’integrale tassazione dell’utile percepito. Conseguentemente, devono essere altresì stornate le imposte differite a suo tempo stanziate.