IVA a debito per omesso reverse charge

Dott. Alessio Pistone | 12/09/2013

Con la sentenza n. 20771 di ieri la Cassazione aderisce all’orientamento interpretativo più rigoroso, in base al quale se, in sede di controllo, è accertato che il cessionario/committente nazionale non ha applicato il reverse charge, omettendo di annotare l’autofattura o la fattura integrata, egli è comunque tenuto a versare l’imposta “a debito”, mentre resta precluso il diritto di detrazione dell’imposta “a credito” posto che quest’ultimo presuppone il rispetto di talune condizioni formali, tra cui, appunto, quella della registrazione.
Il caso in esame è, dunque, diverso da quello in cui l’imposta sia stata assolta, ancorché irregolarmente, da una delle parti. In tale ipotesi, è il comma 9-bis dell’art. 6 del DLgs. n. 471/1997 che riconosce il diritto di detrazione, punendo la violazione commessa con la sanzione più lieve del 3%, in luogo di quella – dal 100 al 200% dell’imposta – applicabile quando l’IVA non sia stata versata.
Si tratta allora di stabilire se il principio di neutralità fiscale, che il legislatore ha inteso salvaguardare nelle fattispecie di reverse charge cd. “interno”, cioè con controparti nazionali, debba essere tutelato anche quando l’imposta non sia stata assolta “spontaneamente” da una delle parti, ma pretesa dall’Ufficio a seguito dell’azione di controllo, come si verifica in caso di cedente/prestatore estero.
Il dubbio avrebbe dovuto ritenersi definitivamente risolto dalla ris. n. 56 del 6 marzo 2009, nella quale l’Agenzia ha precisato, che, “laddove sia constatata una violazione del regime dell’inversione contabile che comporti, in quella sede, l’assolvimento del tributo da parte dei contribuenti, contestualmente all’accertamento del debito, deve essere riconosciuto il diritto alla detrazione della medesima imposta”. Ed ancora, nello specifico, che il suddetto diritto non può essere negato neppure quando il relativo termine, previsto dall’art. 19, comma 1 del DPR n. 633/1972, sia scaduto.
La sentenza Ecotrade, pronunciata dalla Corte di Giustizia in merito alle cause riunite C-95/07 e C-96/07, ha infatti evidenziato l’esistenza di due diverse situazioni che possono ricorrere quando la detrazione non sia stata esercitata. La prima si riferisce al caso, invero poco probabile, del cessionario/committente che abbia regolarmente assolto l’imposta con il meccanismo del reverse charge senza provvedere, contestualmente, alla detrazione. Secondo i giudici comunitari, in tale ipotesi, il recupero del credito IVA resta soggetto al termine biennale di decadenza anche se l’Amministrazione finanziaria dispone di un tempo maggiore per l’accertamento, come si evince dall’art. 57 del DPR n. 633/1972.
Diverso è, invece, il caso in cui il cessionario/committente abbia omesso di auto-assolvere l’imposta. In questa seconda situazione, il principio di neutralità fiscale opera “a tutto tondo”, nel senso che la perdita del diritto di detrazione eccepita dall’Ufficio è illegittima anche quando l’accertamento sia avvenuto dopo la decadenza del termine previsto per l’esercizio della detrazione.
Sul punto, la risoluzione n. 56/2009 non lascia àdito a dubbi. Dopo avere correttamente indicato che, secondo la sentenza Ecotrade, è compatibile con la Direttiva IVA, la previsione di un termine entro il quale il diritto alla detrazione può essere esercitato dal soggetto passivo, anche quando questo termine sia inferiore a quello di accertamento e rettifica riconosciuto all’Amministrazione finanziaria, l’Agenzia ricorda che la Corte UE giunge comunque alla conclusione che eccede gli obiettivi fissati dalla normativa comunitaria una prassi che comporti “la perdita del diritto a detrazione qualora la rettifica della dichiarazione da parte dell’amministrazione fiscale intervenga solamente dopo la scadenza del termine di decadenza di cui dispone il soggetto passivo per effettuare la detrazione”.
La Corte di Cassazione, con la sentenza in commento, ha invece dato valenza sostanziale alla violazione commessa dall’operatore nazionale. In difformità rispetto ad altre pronunce, anche di quest’anno, è stato infatti affermato che, “non essendo stato esercitato, né potendo più essere esercitato il diritto di detrazione dell’IVA a monte da quella a valle, è destinata a rimanere ferma la pretesa fiscale volta a recuperare l’imposta a monte evasa”.
Riguardo poi all’ulteriore profilo esaminato, vale a dire a quello sanzionatorio, i giudici confermano quanto già sostenuto nella sentenza n. 8038/2013, adesiva a quella dell’Agenzia. In definitiva, sanzione dal 100 al 200% dell’imposta.
E pensare che per una diversa soluzione basterebbe riconoscere che il principio sotteso all’applicazione della sanzione ridotta del 3% si manifesta non solo rispetto al reverse charge “interno”, quando cioè l’imposta sia stata comunque versata, sebbene da un soggetto diverso dal debitore, ma anche nelle ipotesi di reverse charge confinato in un’unica sfera giuridica, come si verifica nelle operazioni con l’estero. Con una differenza, però, perché nel primo caso, in cui il versamento d’imposta è effettivo, la sanzione del 3% è giustificata dal fatto che non è stato il destinatario del bene/servizio ad assolverla; nel secondo caso, in cui il versamento è eseguito, ma in modo “virtuale”, dal soggetto sul quale ricade il relativo obbligo, si dovrebbe invece escludere la punibilità dell’omesso reverse charge stante la neutralità impositiva dell’operazione.