La Cassazione conferma la rilevanza penale dell’elusione fiscale

Dott. Alessio Pistone | 10/09/2013

Possono presentare rilevanza penale le sole condotte che rientrano in una specifica disposizione fiscale antielusiva. E’ la sentenza 9 settembre 2013 n. 36894 della Corte di Cassazione a consolidare questo rigoroso orientamento.
Nel caso di specie, al socio di una spa veniva contestato il reato di dichiarazione infedele di cui all’art. 4 del DLgs. 74/2000 dal momento che, in esito ad una verifica fiscale condotta nei confronti della società, emergeva una complessa operazione, di difficile ricostruzione sulla base della mera lettura della sentenza, che, comunque, era ritenuta elusiva. Il socio indagato, quindi, diveniva destinatario di un provvedimento di sequestro preventivo per equivalente, in funzione della successiva confisca, di una serie di beni di sua proprietà.
Avverso tale misura cautelare reale il socio, nel ricorso per Cassazione, eccepiva l’impossibilità di attribuire rilevanza penale all’elusione fiscale poiché la prova della responsabilità in campo penale si forma in maniera del tutto diversa rispetto alla formazione della prova dell’evasione tributaria; ed infatti, mentre l’Amministrazione finanziaria può ricorrere a presunzioni, il giudice penale deve motivare in ordine alle ragioni per le quali i dati della verifica effettuata in sede fiscale sono stati ritenuti attendibili. Inoltre, il dolo specifico, richiesto ai fini della punibilità per delitti tributari, sarebbe incompatibile con la strutturazione psicologica del fenomeno elusivo. Il ricorso è giudicato infondato.
I giudici di legittimità riconoscono, in primo luogo, come il tema sia tuttora oggetto di attenta riflessione da parte della Suprema Corte. In senso contrario alla rilevanza penale dei comportamenti elusivi, infatti, hanno concluso Cass. 7 luglio 2006 n. 23730 e Cass. 2 aprile 2009 n. 14486, ma senza approfondirne le motivazioni.
Più convincenti, di contro, sono reputati quegli interventi favorevoli alla rilevanza penale delle condotte elusive. Cass. 7 luglio 2011 n. 26723 ha ravvisato la integrabilità dell’art. 4 del DLgs. 74/2000 (dichiarazione infedele) a fronte di condotte elusive rientranti tra quelle previste dall’art. 37-bis del DPR 600/73, quando tali condotte, risolvendosi in atti e negozi non opponibili all’Amministrazione finanziaria, comportano la mancata esposizione in dichiarazione dell’effettivo ammontare degli elementi attivi. Cass. 28 luglio 2010 n. 29724 ha ammesso la configurabilità del reato di omessa dichiarazione (art. 5 del DLgs. 74/2000) in relazione al caso di una società avente residenza fiscale all’estero, ma che, da un lato, non possedeva un legame con il territorio di quello Stato, essendo priva di un’organizzazione di uomini e di mezzi idonea ad operare “in loco” con autonomia gestionale, e, dall’altro, aveva affidato la cura dei propri affari in territorio italiano ad altra struttura.
Determinante rispetto al caso di specie, caratterizzato dalla contestazione della fattispecie di dichiarazione infedele, peraltro, si presenta la sentenza 28 febbraio 2012 n. 7739, relativa ai noti stilisti Dolce e Gabbana, secondo la quale i reati tributari di dichiarazione infedele o di omessa dichiarazione possono essere integrati anche da condotte elusive a fini fiscali riconducibili ad ipotesi espressamente previste ovvero a quelle contenute negli artt. 37 comma 3 e 37-bis del DPR 600/73.
Depongono in tale direzione: l’art. 1 lett. f) del DLgs. 74/2000, che fornisce una definizione di imposta evasa così ampia da ricomprendere anche l’imposta elusa, che, come richiesto dalla norma, è il risultato della differenza tra un’imposta effettivamente dovuta (ovvero quella dell’operazione che è stata elusa) e l’imposta dichiarata (ovvero quella autoliquidata sull’operazione elusiva); l’art. 16 del DLgs. 74/2000, ai sensi del quale “non dà luogo a fatto punibile a norma del presente decreto la condotta di chi, avvalendosi della procedura stabilita dall’articolo 21, commi 9 e 10, della legge 30 dicembre 1991, n. 413, si è uniformato ai pareri del Ministero delle finanze o del Comitato consultivo per l’applicazione delle norme antielusive previsti dalle medesime disposizioni, ovvero ha compiuto le operazioni esposte nell’istanza sulla quale si è formato il silenzio-assenso”.
Nonostante la relazione al DLgs. 74/2000 sottolinei l’impossibilità di leggere tale disposizione come diretta a sancire la rilevanza penalistica dell’elusione fiscale, non vi sarebbe necessità di un’esimente speciale per la tutela dell’affidamento se l’elusione fosse irrilevante sotto tale profilo, mentre nessun elemento, né testuale né sistematico, consente di ritenere che tale norma si riferisca a casi di evasione in senso stretto e non di elusione. Occorre piuttosto precisare che il suddetto parere deve essere relativo all’applicazione, ai casi concreti rappresentati dal contribuente, delle disposizioni contenute negli artt. 37 comma 3 e 37-bis del DPR 600/73, cioè alle specifiche fattispecie elusive previste dai suddetti articoli; per cui solo quella condotta che corrisponde ad una specifica ipotesi di elusione, espressamente prevista dalla legge, può assumere rilevanza penale (cfr. anche Cass. 41087/2012 e Cass. 19100/2013).