La tassazione delle C.F.C. (art. 167 e succ. del T.U.I.R.)

Dott. Alessio Pistone | 30/04/2013

Le società estere controllate da soggetti residenti in Italia (o ad essi collegate) devono confrontarsi con l’applicazione del regime delle cosiddette Controlled Foreign Companies di cui all’art. 167 e seguenti del TUIR (c.d. “regime CFC”). In applicazione di tale disciplina, i redditi conseguiti dal soggetto estero partecipato, anche in assenza di effettiva distribuzione, sono attribuiti in capo al soggetto residente nel territorio dello Stato che detiene il controllo nel soggetto estero. Il comma 5 dell’art. 167 del TUIR prevede due condizioni che consentono la disapplicazione di questa norma che operano in modo autonomo ed indipendente l’una dall’altra.
In particolare, il soggetto residente deve dimostrare come:
– “la società o altro ente non residente svolga un’effettiva attività industriale o commerciale, come sua principale attività, nel mercato dello stato o territorio di insediamento; per le attività bancarie, finanziarie e assicurative quest’ultima condizione si ritiene soddisfatta quando la maggior parte delle fonti, degli impieghi o dei ricavi originano nello Stato o territorio di insediamento” (salvo le ulteriori condizioni poste dal successivo comma 5-bis della norma); oppure che
– “dalle partecipazioni non consegue l’effetto di localizzare i redditi in Stati o territori diversi da quelli di cui al decreto del Ministro dell’economia e delle finanze emanato ai sensi dell’articolo 168-bis”.
Nel caso di possesso di una partecipazione di controllo in una società residente in uno Stato considerato a fiscalità privilegiata che risulta unicamente proprietaria di un immobile negli Stati Uniti (Stato considerato a fiscalità ordinaria), la mera constatazione che dalla partecipazione non consegue l’effetto di localizzare redditi in paradisi fiscali non comporta la disapplicazione automatica del regime CFC.
Per ottenere la disapplicazione dell’imputazione “per trasparenza”, occorre interpellare preventivamente l’Amministrazione finanziaria, ai sensi dell’art. 11 della L. 27 luglio 2000 n. 212.
Al riguardo, la circ. Agenzia delle Entrate 6 ottobre 2010 n. 51 ha confermato che l’obbligo di interpello sussiste per tutte le CFC e come non sia possibile escludere dalla valutazione preliminare, da condurre appunto in tale sede, determinate realtà imprenditoriali in ragione dell’astratta mancanza di caratteristiche idonee a conseguire fenomeni elusivi.
Qualora la società partecipata possieda soltanto un immobile, potrebbe diventare complesso dimostrare che si svolge un’effettiva attività commerciale: quindi, sembra più agevole rifarsi all’esimente che richiede che dalle partecipazioni non consegua l’effetto di localizzare redditi in Stati o territori a fiscalità privilegiata (art. 167 comma 5 lett. b) del TUIR).
Ai fini del riconoscimento dell’esimente citata, non occorre che i redditi del soggetto partecipato non risultino essere in alcun modo localizzati negli Stati o territori a regime privilegiato: si richiede soltanto che tale localizzazione, qualora sussista, sia non esclusiva.
In altri termini, è sufficiente, ai fini della disapplicazione, che il reddito del soggetto estero partecipato sia soggetto ad imposta anche in uno Stato diverso da quelli a regime fiscale privilegiato, configurando così un prelievo concorrente rispetto a quello operato nello Stato a regime fiscale privilegiato in cui il soggetto estero è residente o localizzato.
A conferma di tale interpretazione si esprime il DM 21 novembre 2001 n. 429, che all’art. 5 comma 3 ha inteso specificare come assuma rilievo, in sede di esame delle istanze di interpello, “il fatto che i redditi conseguiti da tali soggetti sono prodotti in misura non inferiore al 75 per cento in altri Stati o territori” (cioè in Stati o territori diversi da quelli a regime fiscale privilegiato) “ed ivi sottoposti integralmente a tassazione ordinaria”.
Pertanto, l’esimente in questione prescinde dall’entità del prelievo e sussiste a condizione che i redditi siano assoggettati “integralmente a tassazione ordinaria” in uno Stato o territorio a regime fiscale non privilegiato.
Secondo la ris. Agenzia delle Entrate n. 285 del 16 agosto 2002, ad esempio, detta circostanza si verifica quando una società, pur essendo residente in un Paese a regime fiscale privilegiato, operi per il tramite di una stabile organizzazione, altrove localizzata ed alla quale siano imputabili redditi almeno pari al 75% del reddito complessivo del soggetto controllato.
Adottando questo criterio, quindi, sarà possibile beneficiare dell’esimente prevista dall’art. 167 comma 5 lett. b) del TUIR se i redditi prodotti dalla società controllata con sede in un Paese a fiscalità privilegiata sono prodotti in misura non inferiore al 75% negli USA (ossia il Paese non black list, dove si trova l’immobile) ed ivi sottoposti integralmente a tassazione ordinaria.