Rilevanza penale delle false fatturazioni

Dott. Alessio Pistone | 11/07/2013

Il reato di utilizzazione fraudolenta in dichiarazione di fatture per operazioni inesistenti (art. 2 del DLgs. 74/2000), con riguardo all’IVA, comprende sia l’inesistenza oggettiva che soggettiva, ossia quella relativa alla diversità tra soggetto che ha effettuato la prestazione e quello indicato in fattura (cfr. Cass. 10 maggio 2012 n. 17452 e Cass. 16 marzo 2010 n. 10394). Ciò si riflette sulla fattispecie di emissione di fatture per operazioni inesistenti (art. 8 del DLgs. 74/2000), che presenta la finalità di anticipare la tutela del bene giuridico protetto dal primo reato.
Tali precisazioni – afferma la Corte di Cassazione nella sentenza 9 luglio 2013 n. 29061 – si attagliano perfettamente al caso di specie, in cui i Giudici di merito hanno rilevato il carattere fittizio dell’interposizione di una ditta individuale nella vendita di autovetture e la natura sicuramente truffaldina dell’attività in quanto esclusivamente finalizzata alla presentazione di dichiarazioni fiscali, da parte di altri, che, in tal modo, lucravano sull’IVA non versata dalla prima, sfruttandone la finzione di essere esportatore abituale.
Nessun effetto di depenalizzazione, inoltre, può essere ricondotto all’art. 8 del DL 16/2012, di modifica dell’art. 14 comma 4-bis della L. 537/93.
In base all’attuale formulazione normativa, non sono deducibili i costi e le spese dei beni e dei servizi direttamente utilizzati per il compimento di attività qualificabili come delitto non colposo per le quali il PM abbia esercitato l’azione penale. La Relazione di accompagnamento al Ddl. di conversione del DL ha evidenziato come la nuova disposizione abbia puntualizzato che l’indeducibilità non trova applicazione per i costi e le spese esposte in fatture che riferiscono l’operazione a soggetti diversi da quelli effettivi. La nuova norma – osserva la Suprema Corte – si è limitata a precisare una regola di accertamento ai fini delle imposte sul reddito, stabilendo che non concorrono alla formazione del reddito oggetto di rettifica i componenti positivi, direttamente afferenti a spese o altri componenti negativi, relativi a beni o servizi non effettivamente scambiati o prestati entro i limiti dell’ammontare non ammesso in deduzione delle predette spese o altri componenti negativi, ma senza riflessi penali (cfr. Cass. 16 ottobre 2012 n. 40559). D’altra parte, nessun richiamo si rinviene nel DL 16/2012 al DLgs. 74/2000 e, in particolare, all’art. 1 lett. a), che ricomprende tra le “fatture o altri documenti per operazioni inesistenti” anche quelli che “riferiscono l’operazione a soggetti diversi da quelli effettivi”.
In ogni caso, non è consentita la deducibilità incondizionata, per l’imposizione diretta, delle fatture emesse per operazioni soggettivamente inesistenti. Come chiarito dalla citata Relazione di accompagnamento, infatti, l’indeducibilità dei costi rappresentati in documenti emessi da soggetti che in tutto o in parte non hanno effettivamente posto in essere l’operazione sarà, comunque, rilevabile per effetto delle altre disposizioni normative eventualmente applicabili e connesse ai requisiti generali di effettività, inerenza, competenza, certezza, determinatezza o determinabilità dei componenti negativi. Si ricorda, inoltre, che sul tema, Cass. 27 giugno 2013 n. 28145 ha stabilito che l’alterazione del corretto rapporto tra contribuente ed amministrazione ed il ricorso ad una fraudolenta rappresentazione delle operazioni rilevanti priva di attendibilità e di valore rappresentativo la documentazione del contribuente ed impone di espungere dalla posizione tributaria gli elementi non attendibili che egli prospetta a proprio favore. Ciò vale anche per le fatture per operazioni soggettivamente inesistenti. È vero che il DL 16/2012 – modificativo dell’art. 14 comma 4-bis della L. 537/93 – ha apportato una modifica a tale regime, ma solo con riguardo alle imposte dirette ed a condizione che il contribuente dimostri che tali documenti compensino costi effettivamente sostenuti per operazioni effettuate con altro soggetto che non abbia emesso fattura. Si è in presenza, quindi, di una deroga al regime generale e, dunque, di una disciplina suscettibile di stretta interpretazione ed applicazione. Il testo della legge, inoltre, non lascia dubbi sulla necessità che dei costi soggettivamente falsi si tenga conto qualora sia certo che essi sono stati effettivamente sopportati e presentano le caratteristiche che consentono loro di incidere sul calcolo costi-ricavi al fine di determinare il reddito imponibile.
In riferimento al delitto di cui all’art. 8 DLgs. 74/2000, osserva infine la sentenza in commento, non sussiste la violazione dell’art. 3 Cost., in rapporto all’art. 2 del DLgs. 74/2000. Rientra, infatti, nella legittima discrezionalità del legislatore prevedere un identico trattamento sanzionatorio per entrambe le fattispecie criminose, tenuto conto della rilevante offensività, per gli interessi erariali dello Stato, della condotta criminosa tesa a favorire, mediante l’emissione di fatture inerenti ad operazioni inesistenti, l’evasione fiscale di terzi; così come previsto dall’art. 8 del DLgs. 74/2000 (cfr. Cass. 19 dicembre 2007 n. 47056).