UNICO PF 2015: Novità del quadro RW

Dott. Alessio Pistone | 11/06/2015

A partire da UNICO 2014, il modulo RW accoglie le imposte patrimoniali (IVIE e IVAFE) e applica criteri diversi per la valorizzazione degli investimenti detenuti all’estero da soggetti residenti. In particolare:
– per l’individuazione del valore degli immobili esteri da indicare nel modulo RW devono essere adottati gli stessi criteri validi ai fini IVIE, anche se non dovuta;
– per l’individuazione del valore delle attività finanziarie, devono essere adottati gli stessi criteri validi ai fini dell’IVAFE.
Per le altre attività patrimoniali detenute all’estero, diverse dagli immobili, per le quali non è dovuta l’IVIE, il contribuente deve indicare il costo d’acquisto, risultante dalla relativa documentazione probatoria, ovvero il valore di mercato all’inizio di ciascun periodo d’imposta (ovvero al primo giorno di detenzione) e al termine dello stesso (ovvero al termine del periodo di detenzione nello stesso).
In sostanza, il criterio della valorizzazione al costo storico, che fino a UNICO 2013 era quello principale, si può considerare residuale con l’attuale disciplina: infatti, anche i soggetti non tenuti al pagamento dell’IVIE e dell’IVAFE (enti non commerciali e società semplici ed equiparate) dovranno utilizzare i medesimi criteri di valorizzazione delle attività esclusivamente ai fini del monitoraggio fiscale.
Oltre alla valorizzazione degli investimenti secondo i criteri IVIE e IVAFE, è stato previsto che, per gli importi in valuta estera, il contribuente deve indicare il controvalore in euro utilizzando il cambio indicato nel provvedimento del Direttore dell’Agenzia emanato ai fini dell’individuazione dei cambi medi mensili agli effetti delle norme contenute nei Titoli I e II del TUIR.
Non si utilizza più, quindi, il tasso di cambio previsto esclusivamente per il modulo RW e che veniva stabilito con apposito provvedimento dell’Agenzia delle Entrate pubblicato solitamente tra gennaio e aprile di ogni anno.
L’utilizzo dei cambi medi mensili deve essere coordinato con il fatto che nel modulo RW devono essere riportate le consistenze degli investimenti e delle attività valorizzate all’inizio di ciascun periodo d’imposta ovvero al primo giorno di detenzione (di seguito, “valore iniziale”) e al termine dello stesso ovvero al termine del periodo di detenzione nello stesso (di seguito, “valore finale”), nonché il periodo di possesso.
In merito, la circ. Agenzia delle Entrate 14 maggio 2014 n. 10 (§ 13.4) ha chiarito che il cambio da utilizzare per i “valori iniziali” è quello medio mensile del mese di dicembre dell’anno precedente.
Si ricorda, infine, che l’ambito oggettivo delle imposte patrimoniali è differente da quello previsto dalla disciplina sul monitoraggio fiscale. Pertanto, devono essere indicate in RW anche le attività estere che non scontano né l’IVIE, né l’IVAFE.
In particolare, le attività estere di natura finanziaria che sono oggetto di segnalazione all’interno del modulo RW sono:
– le partecipazioni al capitale o al patrimonio di soggetti non residenti, le obbligazioni estere e titoli similari, titoli pubblici italiani e titoli equiparati emessi all’estero, titoli non rappresentativi di merce e certificati di massa emessi da non residenti (comprese le quote di OICR esteri), valute estere, depositi e conti correnti bancari costituiti all’estero;
– contratti di natura finanziaria stipulati con controparti non residenti, tra cui finanziamenti, riporti, pronti contro termine e prestito titoli, nonché polizze di assicurazione sulla vita e di capitalizzazione stipulate con compagnie di assicurazione estere;
– contratti derivati e altri rapporti finanziari stipulati al di fuori del territorio dello Stato;
– metalli preziosi allo stato grezzo o monetato detenuti all’estero;
– diritti all’acquisto o alla sottoscrizione di azioni estere o strumenti finanziari assimilati;
– forme di previdenza complementare organizzate o gestite da società ed enti di diritto estero.
Rientrano, poi, tra le attività patrimoniali estere da indicare nel modulo RW:
– gli immobili (anche se tenuti a disposizione);
– i preziosi e le opere d’arte che si trovano (anche in custodia) fuori dal territorio dello Stato;
– gli yacht e le imbarcazioni o le navi da diporto “esteri”;
– altri beni mobili detenuti e/o iscritti nei pubblici registri esteri, nonché quelli che pur non essendo iscritti nei predetti registri avrebbero i requisiti per essere iscritti in Italia;
– i beni immateriali (marchi, brevetti, ecc.);
– i mobili e gli oggetti di antiquariato.
I numerosi interventi normativi che hanno caratterizzato negli ultimi anni gli obblighi di monitoraggio fiscale inducono a soffermarsi, in merito a varie fattispecie, sull’applicabilità del favor rei, disciplinato dall’art. 3 commi 2 e 3 del DLgs. 472/97.
Oltre alle problematiche, già evidenziate su Eutekne.info (si veda “Favor rei «diversificato» per le sanzioni da RW” del 17 settembre 2014), concernenti l’abrogazione, ad opera della L. 97/2013, delle sezioni I e III del modulo RW, un tema particolarmente interessante riguarda l’obbligo di indicazione dei conti correnti esteri che, in base alla legislazione attuale, non sussiste sempre, ma solo quando vengono superate determinate soglie.
Oggi, per effetto della modifica della L. 186/2014, l’art. 4 comma 3 del DL 167/90 stabilisce che i conti correnti e i depositi esteri possono non essere indicati nel quadro RW se complessivamente di importo inferiore a 15.000 euro.
In merito al quadro RW 2014, la precedente soglia dei 10.000 euro è stata abrogata dalla L. 97/2013, ma ripristinata dal DL 4/2014: dunque, per tale anno, era presente la soglia dei 10.000 euro.
Relativamente al modello RW 2013, non erano in vigore le modifiche della L. 97/2013, che aveva abrogato il precedente limite dei 10.000 euro (cfr. il provvedimento direttoriale 18 dicembre 2013 n. 151663 che, valorizzando l’art. 3 della L. 212/2000, ha detto che la modifica, sul versante dichiarativo, si sarebbe applicata dal quadro RW 2014 ma poi, come visto, ciò è stato vanificato dal legislatore), quindi nell’art. 4 del DL 167/90 era sempre presente la soglia dei 10.000 euro in relazione, però, alle consistenze complessivamente detenute all’estero al 31 dicembre 2012.
Alla luce di tale quadro normativo stratificato nel tempo, ci si chiede se sia sanzionabile un soggetto che abbia omesso di indicare nel modulo RW un conto corrente avente giacenza media di 12.000 euro anche se la soglia è passata a 15.000 euro.
Siamo, a nostro avviso, perfettamente nell’art. 3 comma 2 del DLgs. 472/97, che recita: “salvo diversa previsione di legge, nessuno può essere assoggettato a sanzioni per un fatto che, secondo una legge posteriore, non costituisce violazione punibile. Se la sanzione è già stata irrogata con provvedimento definitivo il debito residuo si estingue, ma non è ammessa ripetizione di quanto pagato”.
Le violazioni sulla compilazione del quadro RW sono sanzionate, ai sensi dell’art. 5 del DL 167/90, con una pena dal 3% al 15% dell’importo non dichiarato, percentuali che vengono raddoppiate se le consistenze estere sono detenute in paradisi fiscali.
La Cassazione, con motivazioni più che discutibili (è stata richiamata la diversa fattispecie consistente nell’abrogazione dell’imposta) ha però negato l’applicabilità dell’art. 3 comma 2 del DLgs. 472/97 nel simile caso dell’elevazione, mediante una legge successiva, del limite al di sopra del quale è vietata la compensazione nel modello F24 ex art. 34 della L. 388/2000 (Cass. 8 ottobre 2013 n. 22833).
A ben vedere, la prassi ufficiale sembra favorevole al contribuente.
Per effetto del DLgs. 175/2014, che ha modificato l’art. 28 comma 7 del DLgs. 346/90, è stato elevato da 25.833 euro a 100.000 euro il limite al di sotto del quale, in costanza dei requisiti di legge, sussiste l’esonero per la presentazione della dichiarazione di successione.
La circ. Agenzia delle Entrate 30 dicembre 2014 n. 31 ha affermato che, in ragione dell’art. 3 comma 2 del DLgs. 472/97, non saranno irrogate sanzioni nei confronti di coloro i quali, nel sistema pregresso, avessero omesso di presentare la dichiarazione, per effetto della sopravvenuta causa di esenzione. Detto chiarimento, visto sotto il profilo del ragionamento che ne sta alla base, ben può essere esteso al caso in oggetto, concernente non la dichiarazione di successione ma il quadro RW.
Dal lato del contribuente, l’art. 3 comma 2 del DLgs. 472/97 può essere fatto valere in sede contenziosa (la soglia dei 15.000 euro, dal lato sanzionatorio, ha di fatto efficacia retroattiva), mentre se non c’è ancora un atto di contestazione della sanzione sugli anni pregressi egli, per cautela, potrebbe fruire del ravvedimento operoso, secondo le modalità indicate dall’art. 13 del DLgs. 472/97 (l’applicabilità, al caso del modulo RW, delle nuove lettere b-bis) e b-ter), circoscritte ai “tributi” amministrati dall’Agenzia delle Entrate, non è però stata ancora oggetto di analisi ufficiale).