UNICO SC 2013: Le perdite non riducono l'ACE

Dott. Alessio Pistone | 06/05/2013

Il calcolo dell’ACE per il 2012 deve tenere conto dei decrementi del patrimonio netto, che vanno a ridurre la base di calcolo dell’agevolazione. A tali fini, l’art. 5, comma 3 del DM 14 marzo 2012, attuativo delle disposizioni sull’agevolazione, considera elementi negativi della variazione del capitale proprio per le società di capitali e gli enti commerciali le sole riduzioni del patrimonio netto “con attribuzione, a qualsiasi titolo, ai soci o partecipanti”.
La chiara formulazione della norma (in linea, del resto, con quella a suo tempo prevista dal DLgs. 466/97 in materia di Dual Income Tax) è finalizzata ad esplicitare come occorra distinguere tra due tipologie di decrementi patrimoniali: da un lato, quelli derivanti da perdite di esercizio, che non vanno a ridurre la base ACE in quanto, come evidenziato dalla Relazione illustrativa al decreto attuativo, in questo caso non si è in presenza di un atto volontario di attribuzione del patrimonio netto ai soci, dall’altro le distribuzioni di riserve, suscettibili invece di ridurre la base ACE stessa. Sul punto appare opportuno richiamare alcune utili indicazioni presenti nella Relazione stessa. In primo luogo, naturalmente, il fatto che non costituisce elemento negativo della variazione del capitale proprio la distribuzione dell’utile di esercizio: se, quindi, la società ha chiuso il 2011 con un risultato positivo e ha provveduto a distribuire l’utile stesso ai soci con la delibera assunta nel 2012, tale fatto è assolutamente neutro ai fini dell’agevolazione.
Al contrario, riduce la base di calcolo la distribuzione di riserve già formate e, quindi, già contabilizzate nelle diverse voci che compongono la macroclasse “A” del passivo dello Stato patrimoniale (caso che ricorre tipicamente in capo alle società che distribuiscono ai soci un dividendo straordinario, attingendo a tali fini dalle riserve disponibili).
L’attribuzione ai soci di riserve già formate riduce il beneficio, come sopra evidenziato, quale che sia il motivo della distribuzione e la tipologia delle riserve utilizzate; così, precisa sempre la Relazione, l’effetto negativo si manifesta sia che la distribuzione abbia ad oggetto riserve di utili (es. riserva straordinaria o facoltativa), sia che essa riguardi riserve di capitale (es. sovrapprezzo azioni o quote, versamenti a fondo perduto o in conto capitale ecc.), sia ancora che questa coinvolga il capitale sociale, ridotto per esuberanza (nessun effetto negativo si manifesta invece nel caso di riduzione del capitale per perdite).
Una ulteriore variazione negativa deve essere rilevata qualora una riserva che ha concorso alla formazione della base ACE nel 2011 sia stata riclassificata nel 2012 tra le riserve indisponibili (ad esempio, una riserva straordinaria girata nel 2012 a riserva acquisto azioni proprie).
Al contrario, non rappresenta riduzione rilevante il decremento del patrimonio netto conseguente ad operazioni di fusione o scissione.
I decrementi rilevano, per presunzione assoluta, dall’inizio dell’esercizio, sicché anche una distribuzione di un dividendo straordinario di 500.000 euro effettuata, per ipotesi, al 27 dicembre 2012 decurta la base ACE del 2012 per 500.000 euro, e non per l’importo ragguagliato in funzione della data della distribuzione.
Tornando alle perdite di esercizio, la loro irrilevanza riguarda anche i periodi d’imposta successivi: in altre parole, non è necessario “reintegrare” il patrimonio netto in ragione della perdita subita, in quanto la base ACE rimane, in questi casi, quella dell’esercizio precedente (sempre che, beninteso, non sussistano ulteriori variazioni). Si tratta, naturalmente, di una conclusione da interpretare con ragionevolezza, in quanto le perdite intaccano il patrimonio netto contabile che, come noto, rappresenta il tetto massimo agevolabile (e quindi potrebbero assumere, seppure in via indiretta, un qualche riflesso sul calcolo del beneficio fiscale).
Quanto alle modalità dichiarative, i decrementi devono essere evidenziati nel rigo RS113, colonna 2, del modello UNICO 2013 SC.
Per le società di persone e gli imprenditori individuali in contabilità ordinaria valgono, chiaramente, regole diverse: non assumono, infatti, rilievo gli incrementi e i decrementi del patrimonio netto contabile, bensì lo stock di tale grandezza al 31 dicembre 2012. In questo caso le perdite hanno una rilevanza più diretta, in quanto vanno a ridurre non tanto l’entità massima della base ACE, bensì l’entità della grandezza (il patrimonio netto contabile) sulla quale è calcolata l’agevolazione