E-commerce 2018

Dott. Alessio Pistone | 30/07/2018

La prima a darne una definizione univoca è stata la Commissione Europea nella Comunicazione COM (97) 157 intitolata “Un’iniziativa europea in materia di commercio elettronico” del 15 aprile 1997. Nella comunicazione il commercio elettronico viene definito come: “lo svolgimento di attività commerciali per via elettronica. Basato sull’elaborazione e la trasmissione di dati (tra cui testo, suoni e immagini video) per via elettronica, esso comprende attività disparate quali:
– commercializzazione di merci e servizi per via elettronica;
– distribuzione on-line di contenuti digitali;
– effettuazione per via elettronica di operazioni quali trasferimenti di fondi, compravendita di azioni, emissione di polizze a carico, – vendite all’asta, progettazione e ingegneria in cooperazione; on-line sourcing;
– appalti pubblici per via elettronica, vendita diretta al consumatore e servizi post-vendita.
Il commercio elettronico comprende prodotti (ad es., prodotti di consumo, apparecchiature specialistiche per il servizio sanitario), servizi (ad es., servizi d’informazione, servizi giuridici e finanziari), attività di tipo tradizionale (ad. es., l’assistenza sanitaria e l’istruzione) e di nuovo tipo (ad es., “centri commerciali virtuali”). Sempre nel 1997 l’Ocse definisce il commercio elettronico come “ogni transazione commerciale avente luogo su reti aperte, quali Internet” , aggiungendo poi che “il commercio elettronico si riferisce generalmente a tutte le forme di operazioni relative ad attività commerciali, relative sia alle organizzazioni sia agli individui, che si basano sul trattamento e la trasmissione di dati digitalizzati, tra cui testo, suoni e immagini visive” . Una descrizione senz’altro più sintetica viene fornita dall’European Information Technology Observatory , che definisce il commercio elettronico “l’esecuzione di attività che portano ad uno scambio di valore attraverso le reti delle telecomunicazioni”. A livello domestico, una prima definizione viene circolarizzata dal Ministero dell’industria del commercio e dell’artigianato nel documento del 1998 denominato/rubricato “Linee di politica industriale per il commercio elettronico”. Tale documento inquadra il commercio elettronico come “lo svolgimento di attività commerciali e di transazioni per via elettronica e comprenderebbe attività diverse quali la commercializzazione di beni e servizi per via elettronica; la distribuzione on-line di contenuti digitali, l’effettuazione per via elettronica di operazioni finanziarie e di borsa, gli appalti pubblici per via elettronica ed altre procedure di tipo transattivo della Pubblica Amministrazione”. Ne deriva quindi che la caratteristica peculiare del commercio elettronico è proprio la sua eterogeneità. Si può notare, in tal senso, come una prima distinzione fattuale emerge proprio dalle definizioni di commercio elettronico. Ed invero, alcuni limitano tali attività alle reti aperte (reti che consentono l’accesso a chiunque), altri invece ricomprendono nella definizione le attività svolte nelle reti chiuse (o reti intranet) il cui accesso è limitato ad alcuni soggetti. La dottrina maggioritaria, per altro verso, si è occupata di classificare in maniera omogenea tutta una serie di attività riconducibili all’e-commerce principalmente sotto due profili quello oggettivo e soggettivo. La prima classificazione assume rilevanza soprattutto ai fini fiscali ed è quella che individua il commercio elettronico “diretto” e quello “indiretto”, una classificazione basata, come vedremo meglio nel prosieguo, sulla diversa natura dei beni oggetto delle transizioni. Con riserva di successivi approfondimenti, in questa prima fase possiamo evidenziare che il commercio elettronico diretto è quello in cui tutte le fasi della transazione, l’ordine, il pagamento e soprattutto la consegna, avvengono on-line. Si tratta di una cessione di “beni digitali”, vale a dire beni che possono essere trasmessi con la rete, quindi possono assumere la forma di software, filmati digitali, dischi o canzoni in formato digitale etc. Rientrano nell’e-commerce diretto anche tutti i servizi forniti direttamente via Internet, come ad esempio i servizi di biglietteria (ad eccezione della semplice prenotazione), i servizi di intrattenimento (giochi e scommesse on-line), i servizi di banking, assicurazioni e brokeraggio ed anche i servizi informativi, legali etc. Quando, invece, la fase preliminare dell’ordine ed eventualmente anche il pagamento, vengono effettuati tramite Internet, ma il bene viene poi fisicamente spedito al domicilio o alla sede dell’acquirente, si parla di commercio elettronico indiretto; Rientrano quindi le vendite di beni tradizionali (materiali).
Per quanto riguarda il profilo soggettivo la classificazione si fonda sulla diversa natura dei soggetti coinvolti nelle transazioni. A tal proposito, possiamo distinguere l’e-commerce tra imprese (B2B – Business to Business), tra imprese e consumatori (B2C – Business to Consumer), tra consumatori (C2C – Consumer to Consumer), intra-aziendale (IB – Intrabusiness), tra imprese e Pubblica Amministrazione (public agencies to business) e tra Pubblica Amministrazione e cittadini (public agencies to citizens).
Le caratteristiche principali delle suddette macrocategorie sono così sussumibili:
– B2B (Business to Business): l’acquirente e il venditore sono entrambi aziende e lo scambio avviene, quindi, solo tra soggetti imprenditori (talvolta in una “Rete chiusa”).
– B2C (Business to Consumer): si ha quando il venditore è un’azienda e l’acquirente è un utente privato, la trattativa è dunque rivolta al consumatore finale sempre in “Rete aperta” e gli importi delle operazioni e i pagamenti sono in genere limitati ed effettuati on-line.
– IB (Intrabusiness): la trattativa coinvolge le sedi di un’azienda distribuite sul territorio di uno stesso Stato o di più Stati, oppure un insieme di aziende appartenenti allo stesso gruppo, sia esso nazionale o multinazionale.
– C2C (Consumer to Consumer): lo scambio elettronico avviene tra consumatori finali come ad esempio le aste on-line .
PA – Public Agencies (to business or to consumer): si tratta delle erogazioni elettroniche che la PA fornisce a cittadini e imprese attraverso pratiche e procedure che si svolgono attraverso il documento informatico, la firma elettronica e il pagamento elettronico.
Come noto, l’Iva è definita un’imposta plurifase, non cumulativa; ad ogni passaggio non è colpito il valore pieno dello scambio, ma solo il valore aggiunto. L’Iva è un’imposta neutrale, perché il soggetto passivo recupera l’imposta sugli acquisti, ottenendo un credito d’imposta verso lo Stato da contrapporre, grazie al meccanismo della rivalsa, alle vendite dei propri prodotti. Il consumatore finale, quindi, è l’unico soggetto che rimane inciso dall’imposta. I tre (rectius quattro) presupposti dell’imposta sono:
a) presupposto oggettivo (cessione di beni e prestazioni di servizi);
b) presupposto soggettivo (esercizio di impresa, arti e professioni);
c) presupposto territoriale (territorio dello Stato).
Parte della dottrina tende a ricondurre, a parere di chi scrive correttamente, il presupposto temporale nel perimetro delle condizioni che legittimano l’assoggettamento di una data operazione all’imposta. Presupposto temporale, inquadrabile come una sorta di by-pass temporale, che cristallizza l’imposta graduandola a seconda dell’operazione di riferimento. Il presupposto oggettivo dell’Iva nel diritto interno si realizza in presenza di una cessione di beni o di una prestazione di servizi. Nell’ambito dell’e-commerce indiretto si realizza, di norma, una cessione di beni, in quanto la transazione avviene on line, ma il bene materiale viene successivamente consegnato al consumatore finale mediante uno spedizioniere oppure un vettore. Nell’ambito dell’e-commerce diretto, invece, si realizza in ogni caso una prestazione di servizi, giacché, oltre alla transazione, anche la consegna del bene immateriale avviene digitalmente. La determinazione del presupposto oggettivo ha rilievo, sotto il profilo fiscale, in relazione al momento impositivo dell’operazione e, eventualmente, all’aliquota o al regime Iva applicabile. Il presupposto soggettivo dell’Iva si realizza quando l’operazione viene effettuata nell’esercizio di un’attività economica (impresa, arte o professione); non sono dunque rilevanti le operazioni poste in essere dai privati consumatori (c.d. consumer). L’attività deve poi essere svolta abitualmente, anche se non in via esclusiva, per cui non sussiste soggettività passiva quando si tratti di operazioni poste in essere in via occasionale.
Il presupposto territoriale dell’Iva si realizza quando l’operazione viene effettuata in Italia (art. 1 e art. 7 del d.P.R. n. 633/1972). Tale presupposto si atteggia in modo diverso allorché si tratti di:
– cessione di beni (operazione riconducibile nell’ambito dell’e-commerce indiretto), ovvero
– di prestazioni di servizi (operazione riconducibile nell’ambito dell’e-commerce diretto).
Per quanto riguarda l’E-commerce indiretto: nel caso di cessione di beni concluse in Italia, sia nel caso del commercio elettronico business to business che business to consumer, quanto al presupposto territoriale, trovano applicazione le ordinarie regole previste per le cessioni di beni sul territorio nazionale. Per le operazioni intracomunitarie, come principio generale, può affermarsi che la tassazione delle cessioni di beni mobili a titolo oneroso tra due soggetti passivi d’imposta, fattispecie cui è ricondotto l’e-commerce indiretto B2B, avviene nel paese di destinazione del consumo del bene. Pertanto, le cessioni di beni mobili si considerano effettuate nel territorio dello Stato italiano se hanno per oggetto beni nazionali, nazionalizzati, comunitari o temporaneamente importati esistenti nel territorio stesso, ovvero beni spediti da altro Stato membro, installati, montati o assiemati a cura del fornitore o per suo conto. Al contrario, nei casi di una cessione di beni tra un soggetto passivo Iva ed un privato consumatore (B2C, che si configura tecnicamente come “vendita a distanza”), si applica come regola generale – salvo alcune deroghe – la tassazione nel paese di origine. Per quanto concerne le importazioni ed esportazioni, la regola generale è quella di tassazione nel paese di destinazione e, dunque, non vi sono particolarità scaturenti dal fatto che l’ordine di cessione di beni avviene per mezzo di uno strumento digitale.
Per quanto riguarda invece l’E-commerce diretto B2C, l’art. 1, c. 1, d.lgs. 31 marzo 2015, n. 42, in attuazione della direttiva 2008/8/Ce, ha modificato la pregressa disciplina a decorrere dal 1° gennaio 2015, semplificando il quadro normativo. Questo è assimilato ad una prestazione di servizi in quanto, oltre alla transazione, anche la consegna del bene immateriale avviene digitalmente. Il presupposto territoriale dell’Iva nei casi di e-commerce diretto è essenzialmente quello della tassazione nel “paese di destinazione”, sia per il B2B che per il B2C, sia nel caso di committente Ue che committente extra Ue, sia esso soggetto passivo che privato consumatore. In via generale, a decorrere dal 1° gennaio 2015, sono da considerarsi effettuate in Italia:
– nel caso di e-commerce diretto B2B (ex art. 7-ter, c. 1, lett. a, d.P.R. n. 633/1972): le prestazioni di servizi rese, indipendentemente dal luogo in cui è stabilito il prestatore (c.d. “principio del luogo di stabilimento del committente”), ai clienti soggetti passivi stabiliti nel territorio dello Stato; l’imposta è assolta dal committente mediante applicazione del reverse charge (il debitore dell’imposta non è il soggetto che effettua l’operazione ed emette la fattura, ma colui che la riceve);
– nel caso di e-commerce diretto B2C (ex art. 7-sexies, c. 1, lett. f, d.P.R. n. 633/1972, come modificato dal citato d.lgs. n. 42/2015): le prestazioni di servizi resi tramite mezzi elettronici, quando il committente è domiciliato nel territorio dello Stato o ivi residente (c.d. “principio del luogo di stabilimento del committente”), l’imposta è assolta mediante identificazione diretta, la nomina di un rappresentante fiscale o avvalendosi dello speciale regime “Moss” Mini one stop (o Mini sportello unico), di cui parleremo nel prosieguo.
Sempre in materia di e-commerce diretto B2C, a decorrere dal 1° gennaio 2015, per consentire all’operatore, extracomunitario e comunitario, non altrimenti identificato ai fini Iva nell’Unione europea, di assolvere l’Iva nel caso fornisca servizi di e-commerce diretto ad un consumatore privato stabilito o abitualmente residente in uno Stato membro, è stato previsto un regime speciale ed opzionale “Moss”, introdotto in chiave semplificativa degli adempimenti previsti in materia di dichiarazione e versamento Iva. Il regime Moss è facoltativo e rappresenta una misura di semplificazione adottata in seguito alla modifica delle norme sull’Iva relative al luogo della prestazione, secondo cui quest’ultima avviene nello Stato membro del destinatario e non in quello del prestatore; in particolare, il regime Moss evita al fornitore di doversi registrare presso ogni “Stato membro di consumo”. Per evitare questi adempimenti, il legislatore comunitario ha previsto che gli operatori possano operare applicando, a partire dal 1° gennaio 2015, lo speciale regime Moss, che offre la possibilità, a tutti i soggetti che effettuino prestazioni di servizi di e-commerce diretto nei confronti di committenti non soggetti passivi di imposta domiciliati nell’Unione europea, di identificarsi – con una specifica procedura on line – in un unico “Stato membro di identificazione” al fine di adempiere agli obblighi connessi all’assolvimento dell’Iva per le prestazioni rese in ciascuno “Stato membro di consumo”. In conclusione, attraverso la registrazione al Moss, si accentrano gli obblighi di dichiarazione e di versamento dell’Iva presso lo “Stato membro di identificazione”, evitando che l’operatore debba aprire un numero di partita Iva in ciascuno “Stato membro di consumo” in cui vengono resi i servizi digitali”. A livello applicativo, il regime Moss si applica esclusivamente alle operazioni di e-commerce diretto business to consumer (B2C). Non può essere, invece, utilizzato per le transazioni aventi ad oggetto l’e-commerce indiretto, e nel caso in cui il cliente cui viene fornita la prestazione non sia un privato consumatore bensì un soggetto passivo Iva (business to business, B2B).